大家要注意，在全面營(yíng)改增后，實(shí)際我們國(guó)家增值稅制度對(duì)于跨境貨物、勞務(wù)的增值稅征收的大原則實(shí)際和OECD《國(guó)際增值稅報(bào)告》是一致的，就是我們對(duì)于跨境貨物、勞務(wù)的增值稅應(yīng)該在“實(shí)際消費(fèi)地”征稅。為了貫徹對(duì)于貨物、勞務(wù)的增值稅在實(shí)際消費(fèi)地征收，在具體的征管機(jī)制上有兩種方法：

1、反向征收機(jī)制（reverse charge system）。所謂的反向征收機(jī)制，用大白話說，就是正常我們對(duì)于增值稅的征收，應(yīng)該是對(duì)于銷售商品、提供勞務(wù)的納稅人征收。但在反向征收機(jī)制下，我們的增值稅是對(duì)于購(gòu)買、接受勞務(wù)的納稅人征收增值稅；

2、代扣代繳機(jī)制（withholding system）。所謂的代扣代繳機(jī)制，就是由商品的購(gòu)買方、服務(wù)的接受方在支付價(jià)款時(shí)代扣商品的銷售方、服務(wù)提供方應(yīng)繳納的增值稅。

這兩種增值稅征收機(jī)制，都可以實(shí)現(xiàn)在跨境貨物、勞務(wù)增值稅征收機(jī)制下，實(shí)現(xiàn)對(duì)于貨物、勞務(wù)在實(shí)際消費(fèi)地征稅，這一國(guó)際通行原則。

這樣一說，我們就可以了解到我國(guó)整體的增值稅制度性安排了，即：

1、在跨境貨物貿(mào)易中，我們實(shí)行的是反向征收機(jī)制，即對(duì)于跨境貨物的進(jìn)口，我們是以國(guó)內(nèi)進(jìn)口商（貨物購(gòu)買方）作為增值稅納稅人，直接在進(jìn)口環(huán)節(jié)繳納增值稅。只不過這個(gè)增值稅目前根據(jù)我國(guó)的征管機(jī)制安排，不是在稅務(wù)局繳納，而是在海關(guān)繳納。我們自然制度安排就實(shí)現(xiàn)了，進(jìn)口環(huán)節(jié)在海關(guān)繳納的增值稅不需要繳納城建稅等附加稅；

2、但是在跨境的服務(wù)貿(mào)易中，我們對(duì)于向國(guó)外進(jìn)口服務(wù)的境內(nèi)納稅人而言，我們采用的不是反向征收機(jī)制，而是采用的代扣代繳機(jī)制，由跨境服務(wù)的境內(nèi)服務(wù)進(jìn)口方代扣代繳境外納稅人的增值稅，同時(shí)境內(nèi)服務(wù)購(gòu)買方符合條件也可以將這部分代扣的增值稅進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

因此，大家要理解的是，無(wú)論是我們?cè)谪浳镞M(jìn)口環(huán)節(jié)采用的反向征收機(jī)制（進(jìn)口貨物環(huán)節(jié)海關(guān)增值稅），還是在服務(wù)進(jìn)口環(huán)節(jié)采用的代扣代繳機(jī)制，本質(zhì)上都是實(shí)現(xiàn)針對(duì)跨境交易在實(shí)際消費(fèi)地征收增值稅的大原則，手段不一樣，目的最后是一樣的。因此，對(duì)于貨物進(jìn)口和服務(wù)進(jìn)口，也應(yīng)該貫徹一直的附加稅征收原則。

理解了這一點(diǎn)，大家就能夠理解為什么國(guó)家稅務(wù)總局公告2021年第26號(hào)中規(guī)定：應(yīng)當(dāng)繳納的兩稅稅額，不含因進(jìn)口貨物或境外單位和個(gè)人向境內(nèi)銷售勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)繳納的兩稅稅額。

但是，從財(cái)稅【2016】36號(hào)文第六條來(lái)看：中華人民共和國(guó)境外（以下稱境外）單位或者個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以購(gòu)買方為增值稅扣繳義務(wù)人。財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。也就是說，36號(hào)文對(duì)于扣繳義務(wù)的規(guī)定，沒有嚴(yán)格區(qū)分我們上面說的兩種情況。

從國(guó)家稅務(wù)總局公告2021年第26號(hào)的規(guī)定來(lái)看，我們是將境外單位和個(gè)人向境內(nèi)單位或個(gè)人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)排除在外了，因?yàn)椴粍?dòng)產(chǎn)很明顯肯定在境內(nèi)。也就是境外單位或個(gè)人轉(zhuǎn)讓境內(nèi)不動(dòng)產(chǎn)，即使境內(nèi)單位或個(gè)人扣繳增值稅，也必須繳納城建稅等附加稅。但是，問題就在于其他與不動(dòng)產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)呢，比如如果境外單位或個(gè)人在境內(nèi)有不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)出租（且境內(nèi)沒有任何常設(shè)機(jī)構(gòu)），此時(shí)境內(nèi)單位或個(gè)人扣繳租金增值稅，是否需要繳納城建稅等附加稅呢？

但是，如果嚴(yán)格區(qū)分上面兩種情況，即只有境外單位或個(gè)人在境外向境內(nèi)單位或個(gè)人提供的實(shí)際消費(fèi)地在境內(nèi)的服務(wù)，才屬于標(biāo)準(zhǔn)的服務(wù)進(jìn)口，這種扣繳增值稅可以不繳納城建稅等附加稅。那境外單位或個(gè)人來(lái)境內(nèi)提供服務(wù)，境內(nèi)購(gòu)買方扣繳增值稅必須同時(shí)扣繳城建稅等附加稅的話，那對(duì)于境外單位或個(gè)人同時(shí)在境內(nèi)、外向境內(nèi)單位或個(gè)人提供服務(wù)的情況下，就又遇到原先營(yíng)業(yè)稅下存在的境內(nèi)、外勞務(wù)比例劃分的問題了。

因此，從國(guó)家稅務(wù)總局公告2021年第26號(hào)的規(guī)定來(lái)看，我們實(shí)際就沒有再去區(qū)分情況一和二分別處理了，只要境外單位或個(gè)人向境內(nèi)單位或個(gè)人提供服務(wù)，在境內(nèi)沒有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，而由境內(nèi)單位代扣增值稅的，都不需要繳納城建稅等附加稅。但是，26號(hào)公告對(duì)于銷售不動(dòng)產(chǎn)是排除在外的。當(dāng)然，我們的建議是在排除銷售不動(dòng)產(chǎn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)該將與不動(dòng)產(chǎn)緊密相連的服務(wù)（比如不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)）也應(yīng)該一并排除在外更加合適。